Арбитражный суд Московского округа в Постановлении от 29.06.2017 № Ф05-8889/2017 признал, что налоговики не вправе блокировать счета налогоплательщиков за несдачу деклараций УСН в тех случаях, когда плательщики не отказывались от применения УСН, но фактически применяли ОСНО.
Предмет спора : Обществу заблокировали банковский счет за несдачу декларации УСН. При регистрации общество подало уведомление о применении УСН, но фактически этот спецрежим не применяло и платило налоги по ОСНО.
За что спорили : отмена решения о блокировке банковского счета
Кто выиграл : организация
Основанием для приостановления операций по счету явилась несдача организацией декларации УСН. Инспекция исходила из того, что положениями главы 26.2 НК РФ установлены четкие сроки для перехода с УСН на иной режим налогообложения посредством направления в налоговый орган соответствующего уведомления.
Так, плательщик, применяющий УСН, вправе перейти на иной режим налогообложения с начала календарного года, уведомив об этом налоговый орган не позднее 15 января (п. 6 ст. 346.13 НК РФ). В случае нарушения этого порядка плательщик остается упрощенцем, и несет в этой связи обязанности по уплате и исчислению налога по УСН.
Уведомление об отказе от применения УСН в адрес инспекции от общества не поступало. Следовательно, общество, по мнению инспекции, обязано было отчитываться о применении спецрежима, представляя в ИФНС соответствующие декларации.
Несдача декларации грозит приостановлением операций по счетам в банках (ст. 76 НК РФ).
Кассационный суд отклонил эти доводы налоговиков и признал решение о блокировке счета незаконным. Суд пояснил, что переход налогоплательщиков на УСН и возврат к иным режимам налогообложения носит добровольный характер. Ненаправление уведомления об отказе от УСН не влечет невозможности применения ОСНО.
В случае несоблюдения компанией условий перехода с УСН на общий режим налогообложения у ИФНС нет оснований выносить решение об отказе в таком переходе. Общество в течение всего времени своей работы представляло в инспекцию налоговые декларации по ОСНО. Декларации налоговым органом были приняты. Налоги также уплачивались по общей системе налогообложения.
Повторное начисление налога по УСН на объекты, на которые уже начислен налог по иной системе налогообложения, не предусмотрено. Таким образом, фактически заявитель не перешел на УСН с момента своей регистрации, и у него отсутствует обязанность представлять налоговые декларации по УСН.
Следовательно, оснований для приостановления операций по счетам общества в банке у ИФНС не имелось.
БУХ.1С открыл канал в мессенджере Telegram. В этом канале мы ежедневно публикуем самые главные новости дня для бухгалтеров и пользователей программ 1С. Для того, чтобы стать подписчиком канала, необходимо установить мессенджер Telegram на ваш телефон или планшет и присоединиться к каналу: https://t.me/buhru (или набрать @buhru в строке поиска в Telegram).
Новости о налогах, бухучете и 1С - оперативно в вашем телефоне!
C начала года все предприниматели могут перейти на упрощенный режим налогообложения. Переход считается уведомительным, поэтому если бизнесмен не хочет менять систему, ему нужно подать официальный отказ.
Добровольный переход возможен только с нового года. Досрочное же прекращение использования УСН разрешается при несоблюдении условий режима.
Дорогие читатели! Статья рассказывает о типовых способах решения юридических вопросов, но каждый случай индивидуален. Если вы хотите узнать, как решить именно Вашу проблему - обращайтесь к консультанту:
ЗАЯВКИ И ЗВОНКИ ПРИНИМАЮТСЯ КРУГЛОСУТОЧНО и БЕЗ ВЫХОДНЫХ ДНЕЙ .
Это быстро и БЕСПЛАТНО !
Для перехода налогоплательщику необходимо подать уведомление об отказе применения УСН в налоговую инспекцию. Для этого используется специально разработанная форма 26.2. Документ передается не позднее 15 января.
Бланк имеет формат А4. Заполнять его необходимо собственноручно или с помощью компьютера. В заявлении указывается , и налоговой инспекции. Также отражается наименование предприятия, год, с которого осуществляется переход на упрощенный режим.
В документе имеются графы, которые заполнять должен инспектор налоговой службы. Он же заверяет его своей подписью. После передачи уведомления изменение решения невозможно.
Центральные вопросы
Упрощённая система налогообложения может не применяться после подачи уведомления. Важно знать, когда можно направить документ в налоговую, нормы обращения и невозможность перехода в некоторых случаях.
Когда оно необходимо
Министерство финансов считается приоритетной задачу подачи уведомления об отказе перехода. При этом в Налоговом кодексе прописывается право предпринимателей на добровольное изменение. Также в нем отмечается срок перехода. При затягивании времени порядок нарушается. До конца года они будут платить налог по УСН.
Эти нормы утверждены на основании писем Минфина России №03-11-11/391 и Налоговой службы №ЕД-4-3/17109@. Несмотря на наличие официальных документов судебная практика имеет противоречивый характер.
Некоторые судебные органы становятся на сторону налоговых инспекторов. Другие же считают переход на упрощенку добровольным, поэтому говорят, что отказ должен приниматься в качестве уведомительного. В связи с этим выполнение всех обязательств по налогообложению дает право на изменение режима по желанию.
Установленные нормы
Некоторые компании обращаются в судебные органы по поводу незаконного отказа налоговой службы в переходе с упрощенной системы налогообложения. Так ООО «Крона» обратилось в суд для признания письма из ФНС недействительным. Арбитражный суд постановил удовлетворить требования истца.
Согласно исковому заявлению в налоговую службу было ошибочно, без ведома руководства предприятия, передано письмо об изменении режима УСН на общий. После этого до 15 января ООО направило отзыв уведомления, сообщив о продолжении использования упрощенного режима. Однако налоговики перевели предприятие на новую систему.
Налоговая инспекция отметила, что переход вновь на УСН возможен только через год, по окончании налогового периода. При этом они считают отзыв уведомления неправомерным, так как в Налоговом кодексе данная возможность не прописывается.
Однако судебные органы отметили, что налоговики не вправе запретить переход, так как уведомление было подано в положенный срок. Поэтому, на основании постановления, письмо признано недействительным. Кроме того налоговая инспекция заплатила 1 000 рублей государственной пошлины за рассмотрение дела.
Невозможность действий
Даже если уведомление об отказе применения УСН будет направлено в середине отчетного периода, использоваться новый режим может только с нового года. На практике встречаются случаи подачи судебных исков о признании неправомерными действий налоговиков. В большинстве случаев заявления не удовлетворяются.
Частично отказать от использования упрощенного режима невозможно. Если предприниматель осуществляет два вида розничной продажи на разных налоговых системах, а затем хочет перейти на УСН, то переход осуществляется в целом, а не только на часть бизнеса.
Министерство финансов дало разъяснение, что совмещать можно только два специальных режима, а не общий и специальный. Поэтому при переходе на УСН и обратно полностью меняется система налогообложения.
В некоторых случаях изменение режима на общий является обязательным. Это предусматривается при превышении доходов компании величины в 60 000 000 рублей в год. Также рассматривается соблюдение иных требований. Компания признается утратившей право на УСН с того момента, когда обнаружилось превышение.
Порядок сообщения
Для добровольного перехода с УСН на новый режим необходимо подать уведомление в Налоговую службу. Сообщение готовится по форме 26.2-3, утвержденной приказом Федеральной налоговой службы №ММВ-7-3/829@ от 2 ноября 2012 года.
Компании которые не применяли ранее спецрежим, могут подать уведомление произвольного характера. Обращаться необходимо к документу по установленной форме.
Уведомление состоит из нескольких основных разделов. Заполняя его, необходимо ориентироваться на образец, который можно взять в налоговой инспекции или скачать в интернете.
Среди предоставляемой информации, вписываемой в клетки бланка, выделяют:
- ИНН предприятия;
- код налогового органа;
- наименование предприятия без сокращений;
- суть уведомления (отказ от применения упрощенной системы налогообложения);
- дату, с которой будет применяться новый режим;
- фамилию, имя, отчество налогоплательщика;
- дату составления документа;
- подпись заявителя.
Отдельно имеется несколько граф, которые заполняются инспектором Налоговой службы после подачи документа.
Обязательные моменты
Важным моментом является определение возможности добровольного и обязательного перехода на новый режим с УСН. Предприниматели должны заранее оценить финансовые показатели, которые изменятся в связи с новым режимом. Также нужно проверить по законодательству, до какого числа возможен переход на другу систему налогообложения в 2019 году.
Добровольно и обязательно
Добровольный отказ применяется в том случае, если предприятие решило перейти на новый режим или прекратило деятельность, налоги на которую рассчитывались по УСН. Если переход связан с простым принятием решения, то он может быть осуществлен только с нового года. Уведомление подается до 15 января.
Во втором случае переход производится в момент прекращения деятельности, на основании которой использовалась УСН. Важно направить в инспекцию уведомление установленной формы. Сделать это необходимо в течение двух недель после прекращения работы. Налогоплательщик вносит единый налог и подает декларацию до 25 числа следующего месяца.
Также возможен обязательный переход с УСН на другую систему.
Он предусматривается при:
- превышении дохода (с учетом коэффициента-дефлятора) 79 740 000 рублей;
- увеличении численности сотрудников свыше 100 человек;
- доли участия сторонних организаций более 25%;
- остаточной стоимости средств более 100 000 000 рублей;
- появлении филиальной сети;
- участии в договоре простого товарищества или доверительного управления имуществом.
Также некоторые организации, отмеченные в Налоговом кодексе, вовсе не вправе использовать упрощенный режим.
Расчёт предельной величины доходов
Доходы, которые учитываются для определения возможности использования УСН, не могут превышать установленного размера. Важно брать во внимание только ту прибыль, которая отмечается по данному режиму.
Исключать из расчета необходимо:
- доход от ЕНВД;
- дивиденды и проценты по госбумагам и муниципальным ценностям.
Поэтому при соблюдении предельных значений на УСН (79 740 000 рублей) налоговый режим может применяться предприятиями независимо от прибыли по другим системам. Важно при расчете рассматривать только те доходы, которые по факту поступили в бюджет. Неоплаченные счета во внимание не принимаются.
Прочие детали с финансами
Переход с УСН может быть выполнен в направлении на начисление налога на прибыль. В этом случае необходимо признавать в качестве дохода выручку от продажи товаров в период использования УСН оплату и частичную оплату. Также учитываются расходы, которые были сделаны в момент использования упрощенки до перехода на новую систему.
Если осуществляется переход на ОСН, то НДС, являющиеся расходами ранее, должны приниматься к вычету в общем порядке. Эта норма действительна и в отношении тех налогоплательщиков, которые при расчете доходов не учитывали расходы на УСН. Вычет НДС производится при наличии счетов-фактур и дальнейшего их использования для проведения процедуры.
Какой период указывается в уведомлении об отказе применения УСН
Отказ от УСН может быть подан с момента, когда предприятие потеряло право на использование данного режима. С начала нового квартала должна применяться общая система налогообложения. При этом штрафы и пени не начисляются, если переход был осуществлен в срок.
Чаще всего право на использование УСН пропадает у компаний, когда доля участия других фирм превышает 25%. С нового квартала по наступлению этого события осуществляется переход.
Момент передачи доли удостоверяется нотариально заверенным документом. Он составляется при оформлении сделки.
Необходимость прекращения
После перехода на новый режим с УСН, вернуться обратно к упрощенке можно не ранее, чем через год. Это правило применимо даже к случаям, связанным с утратой возможности использования системы и последующим ее приобретением.
Отказ оформляется на основании уведомления, предоставленного в налоговый орган. Сделать это необходимо до 15 января того года, в течение которого применяться УСН не планируется.
Передача документа осуществляется:
- посредством электронной почты;
- в ходе личного посещения;
В последнем случае ориентироваться нужно будет на дату, указанную на печати.
Если в установлении сроки уведомление не направляется, Налоговая служба расценивает это как нарушение. Таким образом УСН будет применяться до конца года независимо от желания налогоплательщика.
При прекращении деятельности, налогообложение которой осуществлялось по УСН, уведомить налоговиков необходимо в течение 15 дней. Дата окончания режима определяется налогоплательщиком.
| Причина спора | Компания не уведомила инспекцию в срок об отказе от упрощенки. Налоговики отказали ей в вычетах НДС, так как упрощенцы их заявлять не вправе. Компания считает, что просрочка уведомления не влечет негативных последствий |
| Кто выиграл | Компания |
| Цена вопроса | 682 012 рублей |
| Аргументы, которые сработали | Несоблюдение срока направления уведомления о возврате на общий режим обложения не препятствует применению вычетов по НДС |
| Документ | Постановление АС Западно-Сибирского округа от 06.05.16 № А27-15546/2015 |
В какой срок подавать заявление об отказе от УСН
Во втором квартале года компания подала заявление об отказе от УСН и заявила вычеты по НДС с начала года. Инспекция отказала компании в вычетах по НДС. Налоговики посчитали, что для применения общей системы налогообложения сначала нужно подать заявление о возврате с УСН на ОСН.
Пункт 6 статьи 346.13 НК РФ гласит, что плательщик, применяющий УСН, вправе перейти на иной режим налогообложения с начала календарного года. Для этого не позднее 15 января нового года в инспекцию подается уведомление об отказе от УСН. В противном случае предприятие остается на УСН и на применение вычетов рассчитывать не может. Контролеры считают, что организация, опоздав с заявлением, обязана применять упрощенку до конца налогового периода.
Суд установил, что фактически с начала года общество применяло общий режим налогообложения. Оно приобретало ГСМ у своих поставщиков и реализовывало его потребителям. Эти операции облагались НДС. Все выставленные поставщиками счета-фактуры с выделенной суммой налога предприятие оплачивало в полном объеме. После чего относило НДС к вычету.
Применение общей системы налогообложения подтверждается налоговыми декларациями по НДС. В этих декларациях все операции отражались в общем порядке. Такой порядок общество применяло с начала нового года. Доказательств осуществления обществом деятельности по УСН фискалы не представили. Факт уплаты налогов по общей системе налогообложения они не оспорили.
Налоговики отмечали, что наряду с декларациями по НДС компания представляла и декларацию по упрощенной системе налогообложения. Это подтверждает, что никакого фактического перехода на общую систему не было.
Между тем, как пояснило само предприятие, данная налоговая декларация была представлена в инспекцию для подстраховки. Это не является нарушением. Налоговый кодекс РФ прямо не запрещает подобные действия плательщиков.
Суд пришел к выводу о правомерном определении налоговой базы по НДС и осуществлении вычетов. Согласно Налоговому кодексу РФ, возврат к общему режиму налогообложения осуществляется организациями и ИП добровольно (абз. 2 п. 1 ст. 346.11 НК РФ) и зависит только от волеизъявления налогоплательщика. Оно не поставлено зависимость от разрешительных действий налогового органа.
Налоговое законодательство предусматривает исчерпывающий перечень случаев, когда плательщик не вправе уходить с УСН на другой режим обложения. Так, добровольный отказ от упрощенной системы невозможен до окончания налогового периода (п. 3 ст. 346.13 НК РФ).
Налоговый кодекс РФ не содержит такого основания для отказа от возвращения на ОСНО, как несвоевременная подача уведомления. Нет наказания за просрочку подачи этого уведомления, в том числе и в виде отказа в вычетах по НДС. Если плательщик начал самостоятельно применять общий режим обложения с начала нового года, никто не вправе отказать ему в этом.
Схожую позицию занял ранее и ВАС РФ. В определении от 30.04.14 № ВАС-1687/14 указывается, что реализация налогоплательщиком своего права на выбор системы налогообложения осуществляется им по собственному усмотрению.
Переход с одной системы налогообложения на другую осуществляется добровольно по истечении соответствующего календарного года. Исключение при этом составляют случаи, когда плательщик обязан перейти с УСН на другой режим налогообложения до истечения календарного года.
При этом несоблюдение срока направления уведомления о возврате на общий режим не является налоговым правонарушением. Законодательством не предусмотрено такого последствия пропуска данного срока, как запрет на применение выбранного режима налогообложения.
По материалам журнала «Арбитражная налоговая практика».
Добровольный отказ от УСН
По собственной инициативе организация может отказаться от данного спецрежима в добровольном порядке или в связи с прекращением деятельности, в отношении которой применялась упрощенка.
В первом случае перейти на другой режим налогообложения организация вправе только с начала следующего календарного года (п. 3 ст. 346.13 НК РФ). Применять другой режим можно уже с 1 января следующего года, а не позднее 15 января в налоговую инспекцию нужно направить уведомление об отказе от упрощенки (п. 6 ст. 346.13 НК РФ). Рекомендуемая форма уведомления утверждена приказом ФНС России от 2 ноября 2012 г. № ММВ-7-3/829.
Внимание: если в установленный срок организация не уведомит налоговую инспекцию об отказе от применения упрощенки, ей придется применять этот спецрежим как минимум еще один год. Это следует из положений пункта 6 статьи 346.13 Налогового кодекса РФ и писем ФНС России от 10 октября 2012 г. № ЕД-4-3/17109 и от 19 июля 2011 г. № ЕД-4-3/11587.
Если организация несвоевременно уведомит налоговую инспекцию об отказе от применения упрощенки, инспекция проинформирует ее о нарушении правил изменения налоговых режимов, предусмотренных законодательством (письмо ФНС России от 10 октября 2012 г. № ЕД-4-3/17109). Кроме того, не признав правомерность отказа организации от упрощенки, инспекция может оспорить обоснованность применения общей системы налогообложения в суде. Например, если в каком-либо периоде организация потребует возмещения НДС из бюджета. Арбитражная практика по этому вопросу неоднородна. Некоторые суды встают на сторону налоговых инспекций (см., например, постановления ФАС Западно-Сибирского округа от 14 октября 2009 г. № А03-3115/2009 и Уральского округа от 6 марта 2009 г. № Ф09-986/09-С2). Но есть примеры судебных решений, из которых следует, что само по себе уведомление об отказе от упрощенки не имеет решающего значения. Если с начала года организация фактически прекратила применять упрощенку и стала подавать декларации по налогам, предусмотренным общей системой налогообложения, то у инспекции нет оснований для пресечения таких действий (см., например, постановления ФАС Центрального округа от 16 января 2014 г. № А68-276/2013 и от 22 сентября 2010 г. № А48-673/2010, Уральского округа от 4 сентября 2013 г. № Ф09-8269/13 и от 9 октября 2012 г. № Ф09-9293/12, Восточно-Сибирского округа от 3 ноября 2010 г. № А33-2847/2010).
Во втором случае перейти на другой режим налогообложения организация может с момента прекращения деятельности, в отношении которой применялась упрощенка. Для этого в налоговую инспекцию нужно направить уведомление по форме, утвержденной приказом ФНС России от 2 ноября 2012 г. № ММВ-7-3/829.
Уведомить налоговую инспекцию нужно в течение 15 рабочих дней со дня прекращения деятельности, в отношении которой организация применяла упрощенку. При этом не позднее 25 числа месяца, следующего за тем, в котором организация прекратила такую деятельность, нужно перечислить в бюджет итоговую сумму единого налога и подать соответствующую налоговую декларацию.
Такой порядок следует из положений пункта 8 статьи 346.13, пункта 7 статьи 346.21 и пункта 2 статьи 346.23 Налогового кодекса РФ.
Аналогичные разъяснения содержатся в письме Минфина России от 14 июля 2015 г. № 03-11-09/40378, которое было доведено до сведения налоговых инспекций письмом ФНС России от 12 августа 2015 г. № ГД-4-3/14234.
Применяя упрощенную систему налогообложения (далее — УСН), некоторые налогоплательщики по разным причинам принимают решение перейти на общую систему налогообложения. Рассмотрим порядок действий «упрощенца» в случае добровольного отказа от применения УСН.
По общему правилу при добровольном переходе к УСН налогоплательщики самостоятельно выбирают объект налогообложения (п. 1 ст. 346.11, п. 2 ст. 346.14 НК РФ), т. е. решают, когда и каким образом выгоднее распорядиться принадлежащим им правом, в том числе с учетом налоговых последствий своих действий. В ст.346.25 НК РФ установлены особенности исчисления налоговой базы при переходе на УСН с иных режимов налогообложения и с УСН на другие режимы.
Уведомление о добровольном отказе от применения УСН
На основании п. 6 ст. 346.13 НК РФ налогоплательщик, применяющий УСН, вправе перейти на иной режим налогообложения с начала календарного года, уведомив об этом налоговый орган не позднее 15 января года, в котором он предполагает перейти на другой режим налогообложения.В письме ФНС России от 19.07.11 г. № ЕД-4-3/11587 отмечено, что «упрощенец» может добровольно перейти на иной налоговый режим только при обязательном соблюдении определенных условий. Так, если «упрощенец» опоздает с подачей заявления либо совсем забудет это сделать, он должен применять УСН до конца налогового периода (письмо Минфина России от 3.07.15 г. № 03-11-11/38553).
Судебная практика по данному вопросу неоднозначна.
Например, в одном из судебных споров рассматривалась ситуация, когда индивидуальный предприниматель, применяющий упрощенную систему налогообложения, представил в налоговый орган декларацию по НДС с исчисленными суммами налога и вычетами, что приводит к негативным налоговым последствиям.
Как определено в постановлении Президиума ВАС РФ от 14.09.10 г. № 4157/10, использующий УСН предприниматель не вправе по своему усмотрению при отсутствии оснований, предусмотренных ст. 346.13 НК РФ, переходить на общий режим налогообложения. Однако, отметили судьи, уведомление об отказе от применения УСН предприниматель в налоговый орган не представлял, право на использование УСН налогоплательщиком не утрачено (решение АС Саратовской области от 12.01.16 г. № А57-7796/2015). При этом налогоплательщик подал в налоговый орган декларацию по «упрощенному» налогу.
По общему правилу применяющие УСН предприниматели не признаются плательщиками НДС (п. 3 ст. 346.11 НК РФ). В случае выставления покупателю счета-фактуры с выделением суммы НДС «упрощенцы» должны уплатить в бюджет сумму НДС (п.п. 1 п. 5 ст. 173 НК РФ). А вправе ли они в данной ситуации претендовать на налоговый вычет? В п. 5 постановления Пленума ВАС РФ от 30.05.14 г. № 33 указано, что возникновение в данном случае обязанности по перечислению в бюджет налога не означает того, что выставившее счет-фактуру лицо приобретает в отношении таких операций статус налогоплательщика, в том числе право на применение налоговых вычетов.
Таким образом, «упрощенец», отказавшийся добровольно от применения УСН, но не подавший в налоговую инспекцию уведомление о таком отказе, обязан перечислить в бюджет суммы НДС, отраженные в налоговой декларации, но не вправе уменьшить указанные суммы на налоговые вычеты по НДС.
Аналогичная позиция была изложена и в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 16.05.13 г. № А26-6026/2012.
Тем не менее для большинства судей позднее представление в налоговый орган заявления (либо его отсутствие) о переходе с УСН на общую систему налогообложения не является причиной для лишения налогоплательщика права на изменение режима налогообложения. В подобных решениях приводится следующий аргумент: нарушение срока направления уведомления, установленного в п. 6 ст. 346.13 НК РФ, не служит основанием для признания незаконным использования налогоплательщиком общей системы налогообложения в связи с тем, что отказ от применения УСН носит уведомительный характер, и в НК РФ не предусмотрены последствия пропуска указанного срока в виде запрета использовать иной режим налогообложения (решения АС Челябинской области от 25.12.15 г. № А76-21134/2015 и АС Кемеровской области от 18.11.15 г. № А27-15546/2015, постановления Тринадцатого АС от 12.10.15 г. № А26-1774/2015, ФАС Северо-Кавказского округа от 14.03.14 г. № А53-10176/2013, ФАС Центрального округа от 16.01.14 г. № А68-276/2013, Определение ВАС РФ от 30.04.14 г. № ВАС-1687/14).
Налог на добавленную стоимость
Если организация добровольно перешла на общий режим налогообложения, то начиная с I квартала она становится плательщиком НДС (п. 4 ст. 346.13 НК РФ). Однако в переходном периоде следует руководствоваться специальными правилами для начислений и вычетов по НДС, например в части начислений необходимо учитывать периоды отгрузки товаров (работ, услуг, имущественных прав) и получения авансов. Систематизируем особенности переходного периода относительно начислений НДС по товарам (работам, услугам, имущественным правам) в табл. 1.При переходе с УСН на общий режим налогообложения специальные правила действуют и в отношении применения налоговых вычетов. В п. 6 ст. 346.25 НК РФ установлено, что организации и индивидуальные предприниматели, применявшие УСН, при переходе на общий режим налогообложения руководствуются следующим правилом: суммы НДС, предъявленные налогоплательщику, применяющему УСН, в случае приобретения им товаров (работ, услуг, имущественных прав), которые не были отнесены к исключаемым из налоговой базы расходам, принимаются к вычету при переходе на общий режим налогообложения в порядке, предусмотренном главой 21 НК РФ для плательщиков НДС.
Другими словами, «упрощенец» с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на расходы» после перехода на общий режим налогообложения (в I квартале) принимает к вычету суммы НДС по сырью, материалам и инструментам, оборудованию стоимостью не более 40 000 руб., товарам, не использованным (не переданным покупателю) в период применения УСН (п. 6 ст. 346.25 НК РФ, письма ФНС России от 16.03.15 г. № ГД-4-3/4136@, от 17.07.15 г. № СА-4-7/12690@, Минфина России от 4.04.13 г. № 03-11-06/2/10983).
Как отмечено в постановлении АС Центрального округа от 11.06.15 г. № А54-3621/2014 и определении Конституционного суда РФ от 22.01.14 г. № 62-О, в п. 6 ст. 346.25 НК РФ урегулирована ситуация, когда соответствующие суммы НДС не были отнесены к расходам в период использования УСН с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов». В связи с этим налогоплательщики получили возможность принять к вычету суммы НДС, которые подлежали отнесению, но не были отнесены ими к расходам при использовании УСН. Однако для бывших «упрощенцев» с объектом налогообложения «доходы» право на налоговый вычет не возникает (Определение ВАС РФ от 30.05.14 г. № ВАС-7262/14, постановление ФАС Поволжского округа от 21.02.14 г. № А12-13958/2013).
Что касается суммы НДС, относящейся к основным средствам, приобретенным и введенным в эксплуатацию в период применения УСН, позиция у контролирующих органов иная. Поскольку затраты на приобретение основных средств в период применения УСН учитываются в составе расходов, то НДС, относящийся к основным средствам (даже имеющих остаточную стоимость), к вычету не принимается (письма Минфина России от 16.03.15 г. № ГД-4-3/4136@, от 5.03.13 г. № 03-07-11/6648, от 27.06.13 г. № 03-11-11/24460). Если основное средство введено в эксплуатацию в период использования общей системы налогообложения, а расходы на его приобретение не учитывались при УСН, то НДС можно принять к вычету (письмо Минфина России от 16.02.15 г. № 03-11-06/2/6844).
По строительным работам, которые произведены в период применения УСН, а также по товарам, приобретенным в этот период для строительства основных средств, введенных в эксплуатацию при общем режиме налогообложения, НДС возможно принять к вычету в I квартале (письма Минфина России от 16.02.15 г. № 03-11-06/2/6844, от 1.10.13 г. № 03-07-15/40631). При этом бывший «упрощенец» не имеет права на вычеты по НДС, связанные со строительством и вводом в эксплуатацию основных средств в период применения УСН, согласно п. 6 ст. 346.25 НК РФ (решение АС Вологодской области от 2.11.15 г. № А13-16438/2014).
Налог на прибыль
Меняя систему налогообложения, бывший «упрощенец» должен учитывать ряд «переходных» моментов. Если налогоплательщик будет исчислять доходы и расходы по кассовому методу (ст. 273 НК РФ), то в месяце, когда осуществляется переход на общую систему налогообложения, никаких «переходных» правил учитывать не нужно.Однако при использовании метода начислений (ст. 271, 272 НК РФ) действует порядок, установленный в п. 2 ст. 346.25 НК РФ:
1) в составе доходов признается ранее неучтенная (неоплаченная) выручка от реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав);
2) в составе расходов учитываются ранее неучтенные (неоплаченные) расходы на приобретение товаров (работ, услуг, имущественных прав).
Иными словами, если доходы и расходы были учтены в налоговой базе «упрощенца», то повторно они не учитываются (п. 2 ст. 346.25 НК РФ), и напротив, если доходы и расходы не были учтены в базе, то они подлежат учету при общей системе налогообложения.
Так, при определении базы по налогу на прибыль бывший «упрощенец» учитывает в составе доходов суммы задолженности покупателей за реализованные им товары в первом отчетном (налоговом) периоде независимо от времени погашения задолженности. А расходы признаются расходами того месяца, в котором налогоплательщик перешел на исчисление базы по налогу на прибыль с использованием метода начисления. При этом в состав доходов не должны включаться суммы кредиторской задолженности, которые образовались на дату перехода на общий режим налогообложения, за товары, полученные организацией в период применения УСН с объектом налогообложения в виде доходов (письмо Минфина России от 4.04.13 г. № 03-11-06/2/10983).
Рассмотрим конкретные ситуации переходного периода, которые на практике вызывают наибольшее количество претензий со стороны налоговых органов.
Пример № 1
ООО «Вираж» в период с 1.01.14 г. по 30.09.14 г. применяло УСН с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов». В мае 2014 г. организация выполнила работы по капитальному ремонту асфальтобетонного покрытия дорог. Денежные средства по указанному договору в течение 2014 г. в ООО «Вираж» не поступали, оплата была осуществлена лишь во II квартале 2015 г. В декларации по налогу на прибыль за 2014 г. эта сумма в доходной части не была отражена, а указана в декларации по налогу на прибыль за 2015 г. ввиду того, что фактически денежные средства поступили во II квартале 2015 г. В IV квартале 2014 г. организация утратила право на применение УСН, и с 1.10.15 г. она перешла на общий режим налогообложения.
В этой ситуации при переходе на исчисление базы по налогу на прибыль налогоплательщик должен был учесть в «прибыльных» доходах суммы задолженности покупателей за реализованные им товары на дату перехода на общий режим налогообложения, т. е. в первом отчетном (налоговом) периоде применения этого режима — в IV квартале 2014 г. независимо от времени погашения задолженности. Иной порядок действий налогоплательщика приводит к судебным разбирательствам, которые заканчиваются в пользу налоговых органов (решение АС Нижегородской области от 29.05.15 г. № А43-3335/2015).
Если в период применения общей системы налогообложения организация отгрузила продукцию в соответствии с полученным авансом (в период использования УСН), то в части, равной сумме аванса, стоимость отгруженной продукции не учитывается в «прибыльных» доходах (письмо Минфина России от 28.01.09 г. № 03-11-06/2/8).
Некоторые налогоплательщики полагают, что, включая в «прибыльный» доход неоплаченную дебиторскую задолженность покупателей в первом отчетном (налоговом) периоде применения общего режима налогообложения, можно уменьшить налоговую базу на сумму безнадежных долгов, образовавшихся в период применения УСН.
Пример № 2
Налогоплательщик, утратив с 1.10.15 г. право на применение УСН и перейдя на общий режим налогообложения, включил в создаваемый налоговый резерв по сомнительным долгам дебиторскую задолженность, возникшую в период применения УСН.
Согласно ст. 346.16 НК РФ в закрытом перечне расходов, на величину которых уменьшается налоговая база «упрощенца», расходы от списания сумм безнадежных долгов не поименованы, поэтому такой долг нельзя признавать и в переходном периоде (письма Минфина России от 23.06.14 г. № 03-03-06/1/29799, от 1.04.09 г. № 03-11-06/2/57).
Суды придерживаются аналогичного мнения (постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.11.15 г. № А34-7050/2014).
Систематизируем правила переходного периода в части признания расходов по приобретенному сырью, материалам, товарам, инвентарю и оборудованию стоимостью не более 100 тыс. руб. (до 1.01.16 г. — не более 40 тыс. руб.) в табл. 2.
Несмотря на то что бывший «упрощенец» (независимо от применяемого объекта налогообложения) имеет право учесть в «прибыльных» расходах стоимость товаров (работ, услуг, имущественных прав), которые не были оплачены (частично оплачены) до даты перехода на исчисление налоговой базы по налогу на прибыль, данное право иногда приходится доказывать в судебном порядке.
Как отмечают судьи, доводы налогового органа о невозможности признания в момент перехода на общую систему налогообложения неоплаченных расходов, возникших в период использования налогоплательщиком УСН с объектом налогообложения «доходы», являются несостоятельными, поскольку применение нормы п.п. 2 п. 2 ст. 346.25 НК РФ не зависит от вида объекта налогообложения по УСН (постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда г. Челябинска от 25.02.15 г. № 18АП-16151/2014).
Налоговый учет основных средств
Если организация, имея основные средства и нематериальные активы, переходит с УСН на общий режим налогообложения, то на дату перехода в налоговом учете остаточная стоимость таких средств и активов определяется путем уменьшения их стоимости на сумму расходов, исчисляемую (за период применения УСН) согласно предусмотренному в п. 3 ст. 346.16 НК РФ порядку.Нормы НК РФ регулируют правоотношения, связанные с переходом с УСН на общий режим налогообложения и обратно исключительно с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов».
Поэтому сложности возникают, если бывший «упрощенец» применял объект налогообложения «доходы». В этой ситуации, по мнению Минфина России, остаточная стоимость основных средств не определяется (письма от 19.01.12 г. № 03-03-06/1/20 и от 29.12.08 г. № 03-11-04/2/205). Аналогичный подход содержится и в письме ФНС России от 2.10.12 г. № ЕД-4-3/16539.
Пример № 3
При исчислении налога на прибыль ООО «Вектор С» включил в состав косвенных расходов остаточную стоимость реализованного амортизируемого имущества, приобретенного в период применения УСН (с объектом налогообложения «доходы»). Налоговый орган исключил стоимость такого имущества из налоговой базы.
При рассмотрении спора в арбитражном суде было отмечено, что НК РФ не содержит специальных норм, определяющих порядок формирования остаточной стоимости основных средств при переходе с УСН с объектом налогообложения «доходы» на общую систему налогообложения. Однако это само по себе не означает, что при переходе с УСН налогоплательщик не имеет права сформировать остаточную стоимость основных средств. В соответствии с п. 1 ст. 346.16 НК РФ при определении объекта налогообложения по УСН налогоплательщик уменьшает полученные доходы на расходы по приобретению, сооружению и изготовлению основных средств. С учетом того, что основные средства приобретены и оплачены организацией, а также введены в эксплуатацию в период применения УСН с объектом налогообложения «доходы», остаточная стоимость такого основного средства на момент перехода на общий режим налогообложения должна определяться (решение АС Ямало-Ненецкого автономного округа от 17.08.15 г. № А81-2537/2015). Такой же вывод содержится и в постановлении АС Центрального округа от 10.11.14 г. № А23-223/2014.
Перечень возможных ситуаций | Порядок расчета НД |
| Аванс и отгрузка товаров (работ, услуг, имущественных прав) получены в период применения УСН | НДС не исчисляется, поскольку «упрощенец» не является плательщиком этого налога (п. 3 ст. 346.11 НК РФ) |
| Аванс получен в период применения УСН, а отгрузка товаров (работ, услуг, имущественных прав) осуществлена при общем режиме налогообложения | НДС исчисляется со стоимости реализованных товаров (работ, услуг, имущественных прав); «авансовый» НДС не начисляется |
| Поскольку договор на отгрузку товаров (работ, услуг, имущественных прав) был заключен с контрагентом без учета НДС, то у продавца (бывшего «упрощенца») возникает необходимость либо пересмотреть условия договора с покупателем (увеличить сумму НДС или указать, что стоимость отгруженной продукции включает в себя НДС, т.е. применить расчетную ставку НДС), либо уплатить НДС за счет собственных средств | |
| Отгрузка товаров (работ, услуг, имущественных прав) осуществлена в период применения УСН, а оплата - при общем режиме налогообложения; дебиторская задолженность за товары (работы, услуги, имущественные права) была погашена после перехода на общий режим налогообложения | НДС не исчисляется, а полученные в оплату дебиторской задолженности средства в налоговую базу по НДС не включаются (письма Минфина России от 16.06.14 г. № 03-11-06/2/28542, от 2.03.15 г. № 03-07-11/10711) |
Доходы | |
| Не оплаченные и списанные в производство (в эксплуатацию) сырье, материалы, инвентарь, оборудование, переданные покупателю товары - на 1 января года перехода на общую систему налогообложения (ст. 254, п. 2 ст. 272, п.п. 2 п. 2 ст. 346.25 НК РФ, письмо Минфина России от 22.12.14 г. № 03-11-06/2/66188) | |
| Не оплаченные и не списанные в производство (в эксплуатацию) сырье, материалы, инвентарь, оборудование стоимостью - на дату списания их в производство (передачу в эксплуатацию) (ст. 254, п. 2 ст. 272 НК РФ), товары - на дату их реализации (п.п. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ, письмо ФНС России от 17.07.15 г. № СА-4-7/12693@) | |
Перечень возможных ситуаций
Порядок расчета НД
Аванс и отгрузка товаров (работ, услуг, имущественных прав) получены в период применения УСН
НДС не исчисляется, поскольку «упрощенец» не является плательщиком этого налога (п. 3 ст. 346.11 НК РФ)
Аванс получен в период применения УСН, а отгрузка товаров (работ, услуг, имущественных прав) осуществлена при общем режиме налогообложения
НДС исчисляется со стоимости реализованных товаров (работ, услуг, имущественных прав); «авансовый» НДС не начисляется
Поскольку договор на отгрузку товаров (работ, услуг, имущественных прав) был заключен с контрагентом без учета НДС, то у продавца (бывшего «упрощенца») возникает необходимость либо пересмотреть условия договора с покупателем (увеличить сумму НДС или указать, что стоимость отгруженной продукции включает в себя НДС, т.е. применить расчетную ставку НДС), либо уплатить НДС за счет собственных средств
Отгрузка товаров (работ, услуг, имущественных прав) осуществлена в период применения УСН, а оплата - при общем режиме налогообложения; дебиторская задолженность за товары (работы, услуги, имущественные права) была погашена после перехода на общий режим налогообложения
НДС не исчисляется, а полученные в оплату дебиторской задолженности средства в налоговую базу по НДС не включаются (письма Минфина России от 16.06.14 г. № 03-11-06/2/28542, от 2.03.15 г. № 03-07-11/10711).
Таблица 2. Объекты налогообложения |
|
Доходы | Доходы, уменьшенные на величину расходов |
| Не оплаченные и списанные в производство (в эксплуатацию) сырье, материалы, инвентарь, оборудование, переданные покупателю товары - на 1 января года перехода на общую систему налогообложения (ст. 254, п. 2 ст. 272, п.п. 2 п. 2 ст. 346.25 НК РФ, письмо Минфина России от 22.12.14 г. № 03-11-06/2/66188) | |
| Не оплаченные и не списанные в производство (в эксплуатацию) сырье, материалы, инвентарь, оборудование стоимостью - на дату списания их в производство (передачу в эксплуатацию) (ст. 254, п. 2 ст. 272 НК РФ), товары - на дату их реализации (п.п. 3 п. 1 ст. 268 НК РФ, письмо ФНС России от 17.07.15 г. № СА-4-7/12693@). | |
Вы бухгалтер, но директор вас не ценит? Считает, что вы только тратите его деньги и переплачиваете налоги?
Станьте ценным спецом в глазах руководства. Научитесь работать с дебиторкой.
У Центра обучения «Клерка» новый .
Обучение полностью дистанционно, выдаем сертификат.